Recentemente, os contribuintes obtiveram uma vitória importante perante a 1ª Seção do STJ, no julgamento dos EAREsp - Embargos de Divergência em Agravo em Recurso Especial 1.775.781/SP.

À luz dos artigos 20, 21 e 33 da lei Kandir e seguindo o entendimento outrora já adotado pela 1ª Turma do STJ, a Corte consignou ser cabível o creditamento de ICMS na aquisição de produtos intermediários empregados no processo produtivo, inclusive os consumidos ou desgastados gradativamente, desde que comprovada a essencialidade de sua utilização na atividade-fim da empresa.

"A relevância do julgado se dá por conta da alteração dos critérios para definir o que se considera por produto intermediário, para fins de tomada de crédito de ICMS. Contudo, não é de hoje que se discute quais os limites para a tomada de créditos nessa situação", afirma Joaquim Alves Rodrigues Pinto, advogado do ButtiniMoraes.

"Uma análise minuciosa do histórico legislativo e jurisprudencial permite verificar que os debates existiam antes mesmo da instituição do ICMS", continua.

A lei 3.520/58, por exemplo, prescrevia que, para apuração do extinto imposto de consumo, que era incidente sobre o ciclo da produção industrial, os fabricantes deveriam deduzir o valor pago a esse mesmo título na aquisição de insumos empregados na fabricação e acondicionamento dos produtos tributados.1 

"Para delimitar o alcance daquela norma, o artigo 34 da lei 4.153/62 estabelecia, dentre outras coisas, que a referida dedução era estendia a produtos intermediários ou secundários. Neste caso, eram considerados os itens que integravam o produto ou fossem consumidos total ou parcialmente no processo de fabricação, utilizados na composição, elaboração, preparo, obtenção e confecção de produtos, inclusive na fase de acabamento", explica a advogada Michelle Cristina Bispo Romano, do ButtiniMoraes.

Aqui, fica claro que, historicamente, a tomada de créditos de produtos intermediários foi pensada para aproveitamento por empresas industriais, ficando o creditamento condicionado à verificação de que tais produtos (i) integrassem o produto final, ou (ii) fossem consumidos no processo de fabricação.

Para Nicole Martendal Trotta, também advogada do escritório, essa observação é importante porque, por anos, esses mesmos limites foram seguidos pela legislação e, especialmente, pela jurisprudência pátria, para fins de tomada de créditos de ICMS sobre a aquisição de produtos intermediários.

"Tanto é assim que, seguindo a análise histórica, após a Emenda Constitucional 18/46 e a criação do Imposto sobre Circulação de Mercadorias ("ICM", atual "ICMS"), tendo ressurgido a discussão sobre o alcance das deduções passíveis na apuração do novel tributo, ganhou relevância o julgamento do Recurso Extraordinário 79.601/RS, em 26/11/1974", detalha Nicole.

"Nesta decisão ficou definido que produtos intermediários, que se consomem ou se inutilizam no processo de fabricação, (...) devem ser computados no produto final para fins de crédito do ICM, pelo princípio da não-cumulatividade, mesmo que não integrem o produto final", completa.

Ou seja, mesmo depois da alteração legislativa, foi mantida a concepção do chamado crédito físico, segundo o qual, para haver direito ao crédito de ICMS, o material adquirido deveria ter relação direta com o processo de produção ou produto fabricado. "Note-se que, também aqui, segue ideia de restrição de seu aproveitamento por empresas essencialmente fabris", comenta Michelle.

Esta circunstância demonstra que a extinção do imposto sobre o consumo representou uma sucessão aos conceitos sedimentados no ordenamento acerca da tributação sobre o consumo no país.

Ocorre que esse cenário se altera, drasticamente, depois da edição da lei Kandir, uma vez que, em seu artigo 20, §1º, foi aberta a possibilidade de creditamento de todo e qualquer material adquirido pelo contribuinte do ICMS, exceto se resultarem operações/prestações isentas ou não tributadas, ou se aplicado em mercadorias ou serviços alheios à atividade do estabelecimento.

Em outras palavras, "a lei Kandir afastou tanto a ideia do crédito físico, quanto à limitação setorial da tomada de créditos de ICMS na aquisição de produtos intermediários, ao estabelecer, como únicos requisitos desse creditamento, que sejam eles aplicados na atividade-fim do estabelecimento, bem como que haja uma saída tributada", diz Joaquim.

A despeito disso, os Tribunais pátrios mantiveram intacto o posicionamento que vinha sendo adotado, relativo ao crédito físico. Isto até que, no final de 2024, o STJ deu sua última decisão nos autos do já mencionado EAREsp 1.775.781/SP, onde, atualizando sua jurisprudência, colocou a essencialidade como único critério à tomada de créditos na aquisição de produtos intermediários.

"O resultado do julgamento do EAREsp 1.775.781/SP demonstra inclusive que o STJ aproximou o conceito de produtos intermediários ao de insumo, fixado no julgamento do Tema 779, já que, naquela ocasião e para fins de creditamento de PIS/Cofins, a definição também foi assentada à luz dos critérios da essencialidade ou relevância para o desempenho da atividade econômica do contribuinte", acrescenta Michelle.

Note-se, outrossim, que o STJ também não limitou seu posicionamento a determinado setor, razão pela qual é possível dizer que o julgado poderia ser estendido, inclusive, a setores que, até então, enfrentaram maior resistência por parte do Fisco à tomada de créditos de ICMS referentes a produtos intermediários (como o varejo, por exemplo).

E embora tal precedente não tenha sido proferido em recurso repetitivo, representa o posicionamento uníssono da Corte Superior, uma vez que o julgamento foi realizado no âmbito da 1ª Seção e em Embargos de Divergência (que se presta, justamente, para pacificar entendimentos divergentes daquela Corte).

"É claro que, diante de um cenário tão favorável aos contribuintes, a Fazenda Estadual não desistiria de tentar a reversão do posicionamento fixado pelo STJ naquele caso. Por isso, levou a análise do tema ao STF (ARE 1.519.617), estando o caso, atualmente, pendente de julgamento de Agravo Regimental. Porém, até o momento, a vitória segue a favor dos contribuintes", comenta Nicole.

Assim, com base na lei Kandir e na atual jurisprudência do STJ, já se vislumbra um novo cenário de oportunidades para os contribuintes, embora, neste momento, ainda se verifique certa resistência por parte dos Fiscos e de alguns tribunais pátrios, especialmente dependendo do setor analisado.

A exemplo, vale citar que o TJ/SP2, ao analisar o tema para o setor varejista, já decidiu que embalagens utilizadas para acondicionamento de frutas, verduras, carnes, panificação e confeitaria não constituem itens essenciais à comercialização desses produtos.

"Esta posição contrasta com a manifestação do STJ, que, já em 2020, havia reconhecido que filmes e sacos plásticos, utilizados exclusivamente com o propósito de comercialização de produtos de natureza perecível, são insumos essenciais à atividade desenvolvida pelo supermercado, autorizando, assim, o creditamento3", analisa Joaquim.

Mas a situação é ainda pior no TIT-SP, que, em 2024, prolatou decisões que, embora mencionem o EAREsp 1.775.781/SP, ignoram a orientação do STJ, meramente por não se tratar de precedente vinculante.

Inclusive, manifestou expressamente que, por não ter sido afetado como representativo de controvérsia, o precedente não possui condão de descaracterizar e sequer fundamentar as decisões do TIT-SP.

No entanto, a despeito da relutância de alguns tribunais em aplicar o entendimento disposto nos EAREsp 1.775.781/SP, não é possível ignorar a grandiosidade do tema, pois representa a ruptura de conceitos que não se amoldavam, há anos, à legislação do ICMS.

Com isso, pode-se concluir que, apesar desse avanço, ainda há desafios a serem superados, como a resistência de tribunais administrativos e dos fiscos estaduais, sobretudo porque ainda permanecem vigentes as orientações dos Fiscos Estaduais, que mantém conceitos restritivos de produtos intermediários para fins de creditamento sobre sua aquisição.

Um exemplo é a Decisão Normativa CAT 1/01 que, no âmbito do Estado de São Paulo, consigna serem considerados como 'produtos intermediários' aqueles que "não sendo matérias-primas, são empregados ou se consomem no processo de produção", em absoluto descompasso com as novas diretrizes do STJ.

"Isso exige dos contribuintes uma postura ativa na defesa de seus direitos e na correta estruturação de suas operações fiscais", comenta Nicole.

Segundo Michelle, diante desse cenário, as empresas devem avaliar estrategicamente seus insumos e processos produtivos para identificar oportunidades legítimas de creditamento, garantindo segurança jurídica e eficiência tributária.

"O momento é oportuno para rever estratégias fiscais e operacionais, afinal, em um ambiente dinâmico e competitivo, estar um passo à frente nas questões fiscais pode representar vantagem financeira significativa para as empresas", conclui a advogada do ButtiniMoraes.

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